[A cura di: Sapia Rutigliano – FiscoOggi, Agenzia delle Entrate] È imponibile Iva l’operazione consistente nel finanziare un altrui acquisto all’asta di immobile, contrattualmente riservando alla medesima finanziatrice l’opzione della sua successiva gestione. È quanto chiarito dalla Corte di cassazione con la sentenza n. 20233 del 31 luglio 2018, secondo cui l’obbligazione contrattuale di permettere l’esercizio del diritto di opzione rientra nella previsione di cui all’articolo 3 del Dpr 633/1972.

Vicenda processuale

La vicenda processuale attiene l’impugnazione di un atto di contestazione sanzioni emesso per omessa regolarizzazione di un’operazione ritenuta dall’Agenzia delle entrate imponibile ai fini Iva. L’operazione consisteva nel finanziare l’altrui acquisto all’asta di un immobile, contrattualmente riservando alla medesima finanziatrice l’opzione della sua successiva gestione. Il finanziamento è stato rimborsato in parte con il versamento di una somma e, per altra parte, mediante accollo a carico di un socio della finanziata.

Proprio ritenendo l’intero prestito rimborsato, la Commissione tributaria regionale del Lazio, in parte ribaltando la decisione resa dal giudice di prime cure, ha stabilito che l’operazione consiste in un finanziamento esente Iva, come previsto dall’articolo 10, comma 1, n. 1, del Dpr 633/1972.

Avverso la decisione di secondo grado, l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, deducendo – ex articolo 360, primo comma, n. 3, cpc – la violazione/falsa applicazione dell’articolo 3 del Dpr 633/1972, per aver erroneamente ritenuto che si trattasse di un’operazione di finanziamento.

Cenni normativi

La direttiva comunitaria n. 77/388/Ce del 17 maggio 1977 (“sesta direttiva Iva”) – riscritta dalla direttiva n. 2006/112/Ce del Consiglio dell’Unione europea del 28 novembre 2006 – ha dettato regole di applicazione dell’Iva uniformi per tutto il territorio comunitario, individuando i principi fondamentali dell’imposta. L’intera struttura impositiva nazionale dell’Iva è, quindi, riconducibile al modello impositivo delineato dalla normativa dell’Unione europea.

Nell’ordinamento nazionale, l’articolo 1 del Dpr 633/1972 definisce la nozione di “Operazioni imponibili” ai fini Iva, individuando i tre presupposti (soggettivo, oggettivo e territoriale) che devono sussistere. La norma stabilisce che: “L’imposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell’esercizio di imprese o nell’esercizio di arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate”.

Dunque, affinché un’operazione rientri nella disciplina del tributo deve trattarsi di cessioni di beni o di prestazioni di servizi (presupposto oggettivo) effettuate nel territorio di uno Stato appartenente alla Unione europea (presupposto territoriale) nell’esercizio di impresa o nell’esercizio di arti e professioni (presupposto soggettivo); ovvero di importazioni da chiunque effettuate.

Con riguardo al presupposto oggettivo, la qualificazione delle operazioni economiche, come cessione di beni o prestazioni di servizi, deve essere effettuata rispettivamente alla luce delle previsioni di cui agli articoli 2 e 3 del Dpr 633/1972, riconducendo l’operazione economica a una delle fattispecie previste dai predetti articoli. L’articolo 3, comma 1, definisce le “Prestazioni di servizi” come le “…prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d’opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, la mediazione, deposito e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte”.

La definizione nazionale va, però, interpretata coerentemente con quella contenuta nell’articolo 24, paragrafo 1, della direttiva n. 2006/112/Ce, che definisce la prestazione di servizi in via residuale e negativa, come “ogni operazione che non costituisce cessione di un bene”.

Coerentemente con la normativa unionale (articoli da 131 a 137 della direttiva 112/2006), l’articolo 10 del Dpr 633/1972 individua, invece, un elenco di prestazioni che non scontano l’imposta, pur in presenza dei presupposti Iva, in quanto esenti per ragioni socio-politiche.

Tra queste, il comma 1, n. 1, annovera “…le operazioni di finanziamento”.

La decisione della corte

Preliminarmente, la Corte di cassazione ricorda che, come già chiarito in alcune precedenti pronunce (Cassazione 6607/2013, 215/2002), costituisce prestazione di servizio soggetta a Iva, ai sensi dell’articolo 3 del Dpr 633/1972, quella realizzata, verso corrispettivo, in dipendenza di un titolo obbligatorio avente a oggetto un fare, un non fare o un permettere, quale ne sia la fonte.

Secondo il Giudice di legittimità, l’assunzione di un’obbligazione di permettere, dietro corrispettivo, è imponibile anche se non comporta un consumo.

La Corte offre una lettura della normativa nazionale alla luce del diritto unionale, che delinea la nozione di prestazione di servizi come operazione alternativa alla cessione dei beni gravante su consumo, ritenendo che “…la prestazione di servizi – pure in prospettiva unionale – è un’operazione soggetta a IVA anche quando la stessa si risolve in un semplice non fare o come nel nostro caso in un permettere e purché si collochi all’interno di un rapporto sinallagmatico (Corte giust. n. 263 del 2016; Corte giust. n. 174 del 2002). Una restrizione come quella incidentalmente affermata non è in effetti contenuta nell’art. 6 Direttiva n. 388 del 1977 – cioè la “sesta Direttiva” – e conseguentemente nemmeno nell’art. 3 d.p.r. n. 633 cit. che ne recepisce la previsione. Ed invero la prestazione di servizi viene connotata dalle rammentate fonti proprio come alternativa a quella sulla cessione di beni gravante sul consumo e – quindi – prescinde da quest’ultimo”.

In tale ottica, il semplice fare o non fare o permettere costituisce prestazione imponibile, purché si collochi all’interno di un rapporto sinallagmatico. Nel caso di specie, quindi, l’obbligazione contrattuale di permettere l’esercizio del diritto di opzione costituisce prestazione di servizi imponibile Iva ai sensi dell’articolo 3 del Dpr 633/1972.

Ciò premesso, il Giudice di legittimità ha cassato la sentenza impugnata, che aveva erroneamente ricondotto l’operazione in oggetto tra quelle esenti Iva enucleate dall’articolo 10 del Dpr 633/1972, e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso proposto dalla contribuente avverso l’atto di contestazione.

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