[A cura di: Assonime] L’ordinanza in rassegna (Cassazione, n. 446/2018) ha origine da un avviso d’accertamento a mezzo del quale l’Agenzia delle entrate ha recuperato a tassazione l’Iva dovuta in applicazione dell’aliquota ordinaria, in luogo di quella agevolata prevista dalla “legge Tognoli” per i box e posti auto pertinenziali (articoli 9 e 11, comma 2, della legge n. 122/1989), in relazione alla cessione di alcuni parcheggi privati.

La legge Tognoli

In proposito, va preliminarmente osservato che l’articolo 9 della “legge Tognoli” prevede che i proprietari di immobili possono realizzare nel sottosuolo degli stessi ovvero nei locali siti al piano terra dei parcheggi da destinare a pertinenza delle singole unità abitative, anche in deroga agli strumenti urbanistici vigenti. Ai sensi della medesima disposizione, inoltre, i Comuni, su richiesta di soggetti privati interessati, possono prevedere, nell’ambito del programma urbano dei parcheggi, la realizzazione di parcheggi da destinare a pertinenza di immobili privati su aree comunali o nel sottosuolo delle stesse e questi, così realizzati, a pena di nullità, non possono essere ceduti separatamente dall’unità immobiliare alla quale sono legati da vincolo pertinenziale (articolo 9, comma 5, della legge n. 122/1989).

Sotto il profilo Iva, il comma 2 del successivo articolo 11 prevede che la cessione dei box auto o posti macchina realizzati ai sensi del cennato articolo 9 sconta l’imposta mediante applicazione dell’aliquota agevolata del 4 per cento.

Pertinenzialità

Come correttamente sottolineato dall’ordinanza della Corte di cassazione in rassegna, l’agevolazione Iva in esame è strettamente connessa al carattere di pertinenzialità dei box e posti auto oggetto di cessione. Infatti, con la “legge Tognoli” il legislatore intese perseguire una finalità urbanistica di interesse generale, volta a preservare un’area da destinare a parcheggio per ogni immobile residenziale, secondo le modalità dettate dal più volte richiamato articolo 9.

Di conseguenza, tenuto conto che le norme agevolative sono necessariamente di stretta interpretazione, il regime agevolato in esame va interpretato nel senso che, in mancanza del requisito della pertinenzialità del parcheggio, l’operazione sconta il regime Iva ordinario e non quello agevolato.

Inoltre, l’aliquota agevolata del 4%, secondo quanto si legge nell’ordinanza in esame, prevale anche su quella applicabile al bene principale. Infatti, dato che l’aliquota del 4% è espressamente prevista in relazione a immobili che, di regola, possono essere oggetto di cessione solo se hanno destinazione pertinenziale, una diversa interpretazione renderebbe la disposizione agevolativa priva di contenuto. Tale ipotesi, quindi, fa eccezione al generale criterio di “attrazione al bene principale” che caratterizza le cessioni di immobili pertinenziali.

In proposito, è utile ricordare che, in base a quanto disposto dall’articolo 10, nn. 8-bis e ter, del Dpr n. 633/1972, l’individuazione del regime Iva applicabile alle cessioni immobiliari non può prescindere dall’individuazione della natura strumentale all’attività commerciale o professionale o abitativa del fabbricato oggetto di cessione.

A tal proposito, l’Agenzia delle entrate, con la circolare 1° marzo 2007, n. 12/E, ha chiarito che “la sussistenza del vincolo pertinenziale, rendendo il bene servente una proiezione del bene principale, consente di attribuire alla pertinenza la medesima natura del bene principale”. Inoltre, la sussistenza di tale nesso, che va riscontrato alla luce dei criteri in proposito dettati dal Codice civile, “consente di estendere alla pertinenza l’applicazione della medesima disciplina dettata per la tipologia del fabbricato principale, sia nell’ipotesi in cui questo e la pertinenza siano oggetto del medesimo atto di cessione sia nell’ipotesi in cui i due beni siano ceduti con atti separati”. Secondo il medesimo documento di prassi, “tale qualificazione tipologica, tuttavia, non comporta che venga meno la autonoma rilevanza fiscale dell’operazione avente ad oggetto la pertinenza, rispetto alla quale, pertanto, devono essere verificati i presupposti oggettivi e soggettivi che determinano il trattamento fiscale in concreto applicabile all’operazione”.

In via esemplificativa, la circolare in esame ha posto l’ipotesi della cessione di un box auto pertinenziale a un’unità immobiliare, il quale, seppure catastalmente risulta essere un immobile strumentale per natura all’attività commerciale o professionale (categoria C/6), ai fini Iva viene qualificato come abitativo. Tuttavia, la cessione sconterà il regime di esenzione unicamente al ricorrere anche di tutti gli altri presupposti normativamente fissati, a prescindere dal regime di esenzione o imponibilità che ha scontato il bene principale. Nel caso di specie, dunque, opererebbe un’ulteriore eccezione, in quanto l’aliquota del 4% è prevista da una norma speciale che prevale su quella riferibile al bene principale.

Non ci risulta sussistano precedenti in terminis con l’ordinanza in nota, tuttavia, per completezza espositiva, è possibile segnalare la sentenza 18 maggio 2016, n. 10178, a mezzo della quale la Cassazione ha fissato il principio secondo il quale l’aliquota Iva agevolata di cui agli articoli 9 e 11 della “legge Tognoli” non è applicabile in virtù della semplice dichiarazione del vincolo pertinenziale esistente fra due unità immobiliari, in quanto, trattandosi di un’eccezione all’aliquota ordinaria, il contribuente deve altresì dimostrare l’effettiva ricorrenza dei relativi presupposti fattuali.

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